Mietaufwendungen eines Bauunternehmers für die Anmietung von
Zubehör von Baustelleneinrichtungen werden gewerbesteuerlich nicht als
Mietaufwand hinzugerechnet, wenn der Bauunternehmer die Mietaufwendungen als
Herstellungskosten der gebauten Häuser aktiviert hat. Dabei kommt es nicht
darauf an, ob die Häuser zum Anlage- oder Umlaufvermögen gehören und ob die
Häuser am Bilanzstichtag noch dem Bauunternehmer gehören oder schon verkauft
sind.

Hintergrund: Der
gewerbesteuerliche Gewinn wird um sog. Hinzurechnungen und Kürzungen
modifiziert, d.h. erhöht und gemindert. So werden u.a. 5 % der Miet- und
Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens dem
Gewerbeertrag hinzugerechnet. Allerdings wird pro Betrieb noch ein Freibetrag
von 100.000 € berücksichtigt.

Sachverhalt: Die Klägerin war
eine Baugesellschaft, die Häuser errichtete. Für ihre Baustellen mietete sie
Zubehör an und zahlte hierfür im Jahr 2008 eine Miete von insgesamt 925.000
€. Ein Teil von 864.000 € stellte sog. Baustelleneinzelkosten
dar, die zu den Herstellungskosten der Häuser gehörten. Die Klägerin aktivierte
diesen Betrag als Herstellungskosten der zum Umlaufvermögen gehörenden Häuser.
Am 31.12.2008 hatte sie einen Teil der Häuser bereits verkauft; in die
Herstellungskosten der verkauften Häuser waren 546.000 €
Mietaufwendungen eingegangen. Der verbleibende Teil der aktivierten
Mietaufwendungen betrug 318.000 € (864.000 € minus 546.000
€) und war in den Herstellungskosten der am 31.12.2008 noch nicht
verkauften Häuser enthalten. Das Finanzamt rechnete 5 % der Mietaufwendungen in
Höhe von 546.000 € dem Gewerbeertrag hinzu; dies war der aktivierte
Betrag der Mieten, der auf die bereits verkauften Häuser entfiel.

Entscheidung: Der BFH lehnte
eine Hinzurechnung ab und gab der Klage statt:

• Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung ist bei Mietaufwendungen
  vorzunehmen. Werden Mietaufwendungen aber wie im Streitfall als
  Herstellungskosten aktiviert, weil die gemieteten Gegenstände
  (Baustellenzubehör) im Herstellungsprozess eingesetzt werden, handelt es sich
  nicht mehr um Mietaufwand, sondern um Herstellungskosten.

• Es kommt nicht darauf an, ob die aktivierten Häuser zum
  Anlagevermögen gehören, weil sie dem Betrieb dauerhaft dienen sollen, oder
  – wie hier – zum Umlaufvermögen zugeordnet werden, weil sie
  verkauft werden sollen.

• Ebenso wenig spielt es eine Rolle, ob sich die aktivierten
  Häuser am 31.12.2008 noch im Betriebsvermögen befanden oder bereits verkauft
  waren. Zwar ist im Fall des Verkaufs der Häuser bis zum 31.12.2008 der Gewinn
  des Jahres 2008 gemindert worden, weil die Herstellungskosten der verkauften
  Häuser aufgrund der Aktivierung der Mieten höher waren, so dass der jeweilige
  Verkaufsgewinn niedriger ausfiel. Diese Gewinnminderung ist aber nicht durch
  Mietaufwendungen verursacht worden.

Hinweis: Der BFH widerspricht
der Auffassung der Finanzverwaltung, die eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung
nur insoweit unterlässt, als das aktivierte Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag
noch im Betriebsvermögen ist.

Das aktuelle Urteil lässt sich auch auf Bauzeitzinsen übertragen,
d.h. auf Zinsen für einen Kredit, der für die Herstellung eines Wirtschaftsguts
eingesetzt wird. Bei Bauzeitzinsen besteht ein Wahlrecht auf Aktivierung. Wird
hiervon Gebrauch gemacht, liegt kein Zinsaufwand mehr vor, so dass eine
gewerbesteuerliche Hinzurechnung der Zinsen ebenso unterbleiben muss wie eine
gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Mieten.

BFH, Urteil vom 30.7.2020 – III R 24/18; NWB