Die Schenkung eines Grundstücks ist
grundsätzlich grunderwerbsteuerfrei. Erfolgt die Schenkung allerdings unter der
Auflage, dass das Grundstück später weiterzuübertragen ist, ist die
Weiterübertragung des Grundstücks nicht grunderwerbsteuerfrei. In diesem Fall
wird eine Auflage vollzogen, so dass der Erfüller der Auflage kein Schenker
ist.

Hintergrund: Verträge, in
denen sich ein Grundstückseigentümer zur Übertragung seines Grundstücks
verpflichtet, sind grunderwerbsteuerbar. Nach dem Gesetz gibt es aber
verschiedene Steuerbefreiungen, z.B. für Grundstücksschenkungen oder für
Übertragungen unter Verwandten in gerader Linie.

Sachverhalt: An der A-KG
waren die Eheleute B und C mit jeweils 50 % beteiligt, die 13 Grundstücke
besaß. Komplementärin der A-KG war die A-GmbH, die aber nicht am Vermögen der
A-KG beteiligt war. Am 18.11.2008 schenkten B und C ihre Anteile an der A-KG
sowie an der A-GmbH ihren Söhnen D und E, wobei D eine Beteiligung von 283.000
€ (56,6 %) und E eine Beteiligung von 217.000 € (43,4 %) erhielt.
D und E verpflichteten sich, fünf Grundstücke in eine F-KG einzubringen, deren
alleiniger Kommanditist D sein sollte; die verbleibenden acht Grundstücke
sollten in eine G-KG eingebracht werden, deren alleiniger Kommanditist E sein
sollte. Ihrer Mutter C bestellten sie unentgeltlich ein lebenslanges
Nießbrauchsrecht an den geschenkten Kommanditanteilen der A-KG und
verpflichteten sich gegenüber B zur Zahlung lebenslanger Leibrenten. Am
9.12.2008, also drei Wochen später, verstarb C; Erben wurden B sowie seine
Söhne D und E.

Im Jahr 2009 wurde die A-KG in F-KG
unbenannt. Am 3.7.2012 setzten sich D und E auseinander: D übertrug seinen
Kommanditanteil an der F-KG (vormals: A-KG) gegen Gewährung von
Gesellschaftsrechten auf die 2011 gegründete D-KG, deren alleiniger
Kommanditist er war. E übertrug seinen Kommanditanteil an der F-KG (vormals:
A-KG) gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten auf die 2011 gegründete
Klägerin, deren alleiniger Kommanditist er war. Damit waren an der F-KG nun die
D-KG (mit D als Kommanditisten) mit 56,6 % und die Klägerin (mit E als
Kommanditisten) mit 43,4 % beteiligt. Anschließend vereinbarten die D-KG und
die Klägerin die Auseinandersetzung und die Abwicklung im Wege der sog.
Realteilung: Die Grundstücke, die sich im Vermögen der F-KG befanden, wurden
entsprechend den Beteiligungsquoten auf die D-KG (56,6 %) und auf die Klägerin
(43,4 %) übertragen, so dass die Klägerin die acht Grundstücke erhielt, die im
Vertrag vom 18.11.2008 genannt worden waren. Das Finanzamt setzte für die
Übertragung der acht Grundstücke auf die Klägerin Grunderwerbsteuer fest,
berücksichtigte dabei aber eine Steuerbefreiung in Höhe von 43,4 %.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

Die Übertragung der acht
Grundstücke von der F-KG auf die Klägerin war grunderwerbsteuerbar, weil sich
die F-KG zur Übertragung der Grundstücke verpflichtet hatte.

Die Übertragung war nicht in
vollem Umfang grunderwerbsteuerfrei:

• Eine Grunderwerbsteuerfreiheit
  wegen einer Schenkung scheidet aus, weil eine Schenkung nur durch die Eltern B
  und C erfolgt ist, die aber nicht an der Übertragung der Grundstücke auf die
  Klägerin im Jahr 2012 beteiligt waren. Es handelte sich um eine Schenkung mit
  Auflage, bei der die Eltern B und C ihren Kindern D und E
  Kommanditbeteiligungen geschenkt und die Auflage erteilt hatten, dass die
  Grundstücke in Kommanditgesellschaften eingebracht werden. Die Vollziehung der
  Schenkungsauflage ist keine grunderwerbsteuerfreie Schenkung.

• Zwar sind auch
  Grundstücksübertragungen zwischen Personen, die in gerader Linie verwandt sind,
  grunderwerbsteuerfrei. Hier erfolgte die Übertragung aber zwischen
  Personengesellschaften, an denen Brüder beteiligt waren, die nur in Seitenlinie
  miteinander verwandt sind, nicht in gerader Linie.

Eine Steuerbefreiung kam nur
insoweit in Betracht, als E an der F-KG beteiligt gewesen war. Seine
Beteiligungsquote betrug 43,4 %, so dass in diesem Umfang eine Befreiung galt.

Hinweise: Zwar kommt
mitunter auch eine sog. Gesamtschau mehrerer Befreiungsvorschriften in
Betracht, bei der die einzelnen Steuerbefreiungen quasi kombiniert werden. Eine
solche Gesamtschau lehnte der BFH im Streitfall ab, weil eine Gesamtschau nur
bei einem sog. abgekürzten Leistungsweg angenommen werden kann, der hier nicht
vorlag.

Es spricht viel dafür, dass eine
direkte Übertragung der Grundstücke von der elterlichen A-KG auf die Kinder
grunderwerbsteuerlich vorteilhafter gewesen wäre, weil dann die vollständige
Steuerbefreiung für Grundstücksübertragungen unter Verwandten in gerader Linie
anwendbar gewesen wäre. Möglicherweise gab es aber andere Gründe, z. B.
einkommensteuerliche Erwägungen, keine direkte Übertragung vorzunehmen.

BFH, Urteil vom 25.8.2020 – II R
30/18; NWB